Головна Головна -> Підручники -> Підручник Аудит (Савченко В. Я.) скачати онлайн-> Тема 13. Спеціальні види аудиту 13.1. Методичні поради до вивчення теми

Тема 13. Спеціальні види аудиту 13.1. Методичні поради до вивчення теми



Вивчення теми передбачає розгляд таких питань:
1) аудит фінансової звітності акціонерних товариств;
2) аудит підприємств малого бізнесу;
3) аудит фінансової звітності підприємств з іноземними інвестиціями;
4) аудит консолідованої фінансової звітності;
5) інші види спеціального аудиту.
Як відомо, акціонерні товариства згідно із законодавством України створюються:
• традиційним для господарських товариств шляхом об’єд¬нання капіталу кількох або багатьох як юридичних, так і фізичних осіб за результатами установчих зборів засновників;
• шляхом перетворення державних підприємств у відкриті акціонерні товариства за рішенням відповідних державних органів (таке перетворення називається корпоратизацією і нині не застосовується).
Тому при розгляді цього питання насамперед необхідно ознайомитися із законодавчими актами, нормативно-інструктивними документами, які регулюють вирішення питань створення, діяльності та аудиторських перевірок акціонерних товариств. Колективна форма приватної власності, яка є основою функціонування акціонерних товариств, потребує чіткого державного регулювання і нагляду за діяльністю акціонерних товариств. Згідно із законодавством України акціонерні товариства підлягають щорічному обов’язковому аудиту.
Метою проведення аудиту акціонерних товариств є:
• підтвердження повноти і достовірності фінансової звітності;
• захист прав власності акціонерів шляхом розкриття об’єк¬тивної фінансово-економічної інформації про діяльність товариств;
• визначення реального фінансового стану товариств незалеж¬ним експертом.
При проведенні аудиту акціонерних товариств необхідно, з одного боку, дотримуватися загальноприйнятих методів та методичних прийомів, а з іншого — враховувати особливості створення і функціонування товариств.
Насамперед це — особливості формування, руху власного капіталу товариства, необхідність персоніфікованого обліку акціоне¬рів, що повинно бути відповідно відображено в обліку і звітності.
Необхідно також враховувати особливості використання прибутку на формування резервного капіталу та виплати дивідендів, а також особливості виплат відсотків по облігаціях, їх емісії та погашення.
Крім того, згідно з вимогами Державної комісії з цінних паперів і фондового ринку (надалі ДКЦПФР) при проведенні аудиту акціонерних товариств обов’язковим є проведення аналізу фінансового стану товариств з використанням методу коефіцієнтів поряд із підтвердженням достовірності показників фінансової звітності.
Вимогами ДКЦПФР [5; 6; 7; 10] визначено перелік питань, які повинні бути перевірені аудитором, але методика проведення
аудиту повинна відповідати Міжнародним стандартам і Націо-
нальним нормативам аудиту.
Особливості аудиту акціонерних товариств враховуються на стадії його планування, проведення аудиту та підготовки аудиторського звіту і висновку.
Аудиторський висновок, який складається за результатами
аудиту фінансової звітності, завжди буде мати модифіковану
форму у зв’язку з обов’язковою наявністю додаткового розділу, присвяченого результатам аналізу фінансового стану акціонерного товариства та підприємства — емітента облігацій.
Таким чином, за результатами аудиту фінансової звітності акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій може бути виданий:
• безумовно-позитивний аудиторський висновок (за модифікованою формою, тобто з додатковим розділом про результати аналізу фінансового стану);
• умовно-позитивний аудиторський висновок з двома додатковими розділами (перший — обґрунтування умовно-позитивної думки, другий — про результати аналізу фінансового стану);
• негативний аудиторський висновок з двома додатковими розділами (перший — обґрунтування негативної думки, другий — про результати аналізу фінансового стану);
• відмова від надання аудиторського висновку (у разі фундаментальної невпевненості аудитора).
Аудиторський висновок за результатами аудиту фінансової звітності акціонерних товариств подається суб’єктами господарювання до Державної комісії з цінних паперів і фондового ринку, як було зазначено, в обов’язковому порядку.
Під час розгляду питання про особливості аудиту підприємств малого бізнесу перш за все необхідно ознайомитись із законодавчими актами і нормативно-інструктивними докумен-
тами, які регулюють питання створення, діяльності та підготовки фінансової звітності підприємств малого бізнесу. Крім того, необхідно ознайомитись також із Міжнародним стандартом
аудиту (1005) «Особливості аудиту підприємств малого бізнесу» [8, с. 430—464].
Згідно з МСА підприємствами малого бізнесу є суб’єкти підприємництва:
— право власності та управління якими сконцентровано в руках вузького кола осіб (частіше однієї або кількох фізичних осіб);
— яким притаманні певні характерні риси (обмежена кількість джерел доходу, спрощена система бухгалтерського обліку і звітності (як фінансової, так і податкової та статистичної), обмежені засоби внутрішнього контролю разом з можливістю керівництва діяти в обхід такого контролю).
Слід додати, що згідно з українським законодавством підприємства малого бізнесу в Україні відповідають усім наведеним критеріям. Крім того, для них установлені обмеження обсягу річного доходу (виручки від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг) та чисельності працюючого персоналу.
Незважаючи на спрощеність бухгалтерського обліку на малих підприємствах, він має бути організований таким чином, аби забезпечити впевненість у тому, що:
• усі господарські операції та інші події, які мали місце протягом звітного періоду, було відображено в обліку;
• активи, капітал та зобов’язання, які відображено в обліку, дійсно існують та подані з відповідною оцінкою (відповідають критеріям оцінки та відповідності);
• помилки та факти шахрайства будуть виявлені в процесі обробки даних бухгалтерського обліку.
У зв’язку з наявністю перелічених особливостей організації діяльності малих підприємств при їх аудиті аудитор повинен дотримуватись принципу професійного скептицизму, як і інших принципів.
Урахування особливостей діяльності підприємств малого бізнесу передбачає:
• детальне і чітке визначення обов’язків, відповідальності влас¬ника, керівництва малого підприємства та аудитора в листі-зобо¬в’язанні та договорі на проведення аудиту (у зв’язку з поганою обізнаністю власників і управлінців законодавчих і нормативних вимог як до ведення бізнесу, так і до проведення аудиту);
• дотримання вимог міжнародних стандартів і національних нормативів аудиту щодо контролю якості аудиторської роботи.
У зв’язку з тим що аудит малих підприємців може здійснюватись аудитором одноосібно (приватним підприємцем-аудитором), необхідні консультації цього аудитора з колегами з дотриманням принципу конфіденційності;
• що робочі документи аудитора мають бути оформлені відповідно до МСА та Національних нормативів аудиту. Вони повинні містити доцільні і достатні для обґрунтування аудиторської думки аудиторські докази. Як показав практичний досвід, більш ефектив¬ним способом оформлення аудиторських доказів при аудиті малих підприємств є документування схем документообороту та опис си-
стеми бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю;
• відображення в робочих документах процесу планування, програми аудиту з поясненням характеру, строків та обсягів ауди¬торських процедур, а також результатів проведених процедур та аргументованого висновку;
• необхідність звернення уваги аудитора на обставини щодо можливого існування помилок та шахрайства, а саме: чи має влас¬ник або менеджер певну зацікавленість до викривлення фінансової звітності; чи відокремлює він господарські операції малого підприємства від своїх особистих справ; чи істотно відрізняються спосіб життя та поведінка власника або менеджера від його легалізованих доходів; чи часті звернення до професійних консультан¬тів та їх зміни; чи не висувались вимоги проведення аудиту в найкоротші строки та чи не відкладалися дати початку аудиту; чи мають місце незвичайні операції, які істотно впливають на фінансові результати, особливо в кінці звітного року, кварталу; чи мають місце операції із пов’язаними особами; чи не виплачувались підвищені гонорари та комісійні консультантам та агентам; чи мали місце розбіжності та суперечки із податковими органами.
Крім того, згідно із вимогами МСА аудитору необхідно враховувати особливості діяльності малого підприємства і при визначенні величини аудиторського ризику. Так, для оцінки невід’ємного ризику краще провести його оцінку відносно істотних тверджень, на основі яких підготовлено фінансову звітність, а не приймати припущення про високий ступінь цього виду ризику.
При визначенні ризику контролю необхідно враховувати конкретні обставини, але частіше буває доцільним прийняти цей ризик як високий, що, у свою чергу, потребує проведення певного набору аудиторських процедур, для того щоб знизити ризик невиявлення та забезпечити загальний ризик на припустимому рівні.
При формуванні аудиторських доказів у процесі аудиту малих підприємств переважно використовуються проведення процедур перевірки по суті.
Проблемою є одержання аудиторських доказів, на основі яких підтверджується критерій повноти інформації. Причиною такого становища може бути зацікавленість власника або менеджера відображати в обліку не всі господарські операції та відсутність системи внутрішнього контролю.
У зв’язку з можливою відсутністю внутрішнього контролю
в процесі аудиту малих підприємств широко використовуються аналітичні процедури.
Незначні обсяги інформації можуть стати причиною застосування методу суцільної перевірки або методу поділу генеральної сукупності на окремі частини. Таким чином, у процесі аудиту малих підприємств можуть застосовуватись такі методи:
— суцільна перевірка;
— відбір конкретних об’єктів обліку (суцільна перевірка окремої частини генеральної сукупності, причому ця частина відбирається за якою-небудь ознакою, пороговою величиною, наприклад до цієї частини включають усі дані, що перевищують визначену суму).
Проблеми одержання доречних і достатніх аудиторських доказів пов’язані також із можливістю завуальованих операцій із пов’язаними сторонами, залежністю малого підприємства від фінансової підтримки власником, недостатньо об’єктивними поясненнями керівництва.
Що стосується аудиторського висновку, то він може бути підготовлений як за стандартною, так і за модифікованою формою, але часто, з різних причин, серед яких привалює обмеженість інформації, аудиторський висновок не може бути безумовно-по-
зитивним.
У процесі підготовки до проведення аудиту підприємств з іноземними інвестиціями важливим є необхідність ретельного вивчення особливостей їх функціонування на території України (формування капіталу, організація системи обліку, особливості в системі оподаткування, у тому числі пільги, що надаються таким підприємствам, а також необхідність складання фінансової звітності згідно із законодавством України, а також країн-ін¬весторів) [4].
У зв’язку із недостатнім розвитком вітчизняних аудиторських фірм, недовірою до них іноземних контролюючих органів і бізнес¬менів аудит фінансової звітності спільних підприємств здійснюється дочірніми фірмами відомих транснаціональних компаній, які зареєстровані в Україні.
При аудиті консолідованої фінансової звітності часто фінансова звітність дочірніх підприємств перевіряється іншими аудиторами, крім того різними, у зв’язку із реальною дислокацією материнського підприємства та її дочірніх підприємств.
Краще за все, щоб такі перевірки здійснювались аудиторами однієї аудиторської організації, яка теж має дочірні фірми або філіали. Це дає змогу оперативніше планувати та проводити ауди¬торські перевірки, дозволяє здійснювати дієвий контроль якості роботи аудиторів.
При аудиті консолідованої фінансової звітності необхідно висловити думку не тільки стосовно повноти і достовірності фінансової звітності материнського підприємства та його дочірніх підприємств, а й перевірити і висловити думку щодо правильності
і достовірності консолідації фінансової звітності окремих господарюючих суб’єктів у фінансову звітність материнського підприємства.
Для ознайомлення з іншими видами спеціального аудиту необхідно вивчити положення Міжнародних стандартів та Націо-
нальних нормативів аудиту [8, с. 296—324; 9, с. 194—215].
Згідно із МСА та ННА до спеціальних видів аудиту віднесено:
• аудит фінансової звітності, підготовленої відповідно до основ бухгалтерського обліку, що відрізняються від міжнародних та національних стандартів, які регулюють цю підготовку;
• аудит компонентів фінансової звітності;
• аудит відповідності умовам договору;
• аудит узагальненої фінансової звітності;
• аудит перспективної (прогнозної) фінансової інформації.
Робота з рекомендованою літературою дозволить детальніше ознайомитись зі спеціальними видами аудиту.








Популярні глави цього підручника:



Всі глави цього підручника:

Аудит (Савченко В. Я.)